虚开增值税专用发票，税务稽查应对

成立个体户、个独具有合法性、合理性，不应定性偷（逃）税

对于互联网财税平台乃至灵活用工平台、网络货运平台而言，目前面临着一个法律适用的难题，即什么是生产经营所得，什么是劳务所得？尤其是平台在为自然人依法代为注册了个体工商户后，按照“生产经营所得”代扣代缴或者代为征收个税，仍会面临被认定为适用法律错误或转换收入性质的可能性。该问题的源头，在于国家税务总局对十三届全国人大三次会议第8765号建议的答复中提出：“灵活用工人员取得的收入是否作为经营所得计税，要根据纳税人在互联网平台提供劳务或从事经营的经济实质进行判定，而非简单地看个人劳动所依托的展示平台，否则容易导致从事相同性质劳动的个人税负不同，不符合税收公平原则。”虽然该答复也认为，原则上注册了个体工商户的应当以经营所得计，但是根据该“经济实质”原则的判定，还是让地方和平台企业捉摸不透。实践中，确实也存在地方依据“经济实质”认为虽然注册了个体户，但是服务的性质属于劳务而非经营，应当按劳务报酬来认定。

目前，《个人所得税法实施条例》采取了列举式的方法，但是这种列举不但是不全面的，而且劳务和经营还存在重叠。根据《个人所得税法实施条例》第6条的规定，劳务包括：

而生产、经营也包括“办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动”：

因此，从《实施条例》中依然很难区分劳务和生产经营活动。

根据国家税务总局的相关规定，具有强人身依附性的服务一般被认定为是劳务。例如《广告市场个人所得税征收管理暂行办法》规定：“纳税人在广告设计、制作、发布过程中提供名义、形象而取得的所得，应按劳务报酬所得项目计算纳税。”强调个人名义和形象。但“在广告设计、制作、发布过程中提供其他劳务取得的所得”，按照性质依照对应的税目课税。《演出市场个人所得税征收管理暂行办法》规定：“演职员参加非任职单位组织的演出取得的报酬为劳务报酬所得”，“演职员参加任职单位组织的演出取得的报酬为工资、薪金所得”，也是明确提出演职员的报酬只有劳务、工资两类。类似地，主播偷税案中，主播的出镜、宣传、网络推广等行为因为具有强人身依附性，这可能是被认定为劳务的原因。

但是相反的，对于医疗服务，根据《国家税务总局关于个人从事医疗服务活动征收个人所得税问题的通知》（国税发〔1997〕178号）的规定，则一律按照经营所得计征，包括“个人未经政府有关部门批准，自行连续从事医疗服务活动，不管是否有经营场所，其取得与医疗服务活动相关的所得，按照‘个体工商户的生产、经营所得’应税项目缴纳个人所得税。”可见，对此类能够“自行连续从事”，又和纳税人的形象、名义等关系不大的，可判断为经营所得。

据此，我们认为，“转换收入性质”的适用应当谨慎。按照经济实质的原则判断，仅适用于那些具有高度人身依附性的劳务活动。其他情形下，高收入个人同意在互联网财税平台的协助下注册成为个体工商户或者成立个人独资企业的，应当按照经营所得认定，不应当追究所谓的“转换收入性质”的责任。相应的，平台也不属于帮助他人偷逃税。

拆分收入、虚假申报等偷税风险爆发，阻隔刑事风险是第一要义

如果互联网财税平台因实施拆分收入、虚假申报等行为，客户被税务认定为偷税，予以行政处罚，则互联网财税平台可能构成《税收征收管理法实施细则》第93条规定的为纳税人提供方便，导致未缴、少缴税款的行政违法行为，可以处未缴、少缴税款１倍以下的罚款。

此时，如果作为纳税人的客户没有全额缴纳税款、滞纳金、罚款的，可能构成逃税罪，则平台可以以逃税罪的帮助犯论处。因此，平台应当敦促、协助客户补缴税款、滞纳金，缴纳行政罚款，以规避刑事责任。

地方财政返还不是税款损失，不应认定虚开犯罪

目前，虚开增值税专用发票犯罪需要造成国家税款的损失，已经被最高人民法院以典型案例和研究室批复所确认，并逐渐为人们所认可。但实践中，有一些案件将地方财政返还认定为税款损失。笔者认为财政返还具备合法性，不属于违法所得，与国家税款损失没有直接关系，不能作此认定。一方面是我国过去是认可、容忍地方政府的财政返还、奖补政策的，如果地方违反行政协议，企业还可以起诉地方履行，其具有合法性；另一方面是财政资金和税款有着性质上的区别，既然“收支两条线”，对于地方政府经过人大预算批准的财政资金，地方自主使用并无疑义，两条线不宜混为一谈。

通过主观要件区分客户和平台的虚开责任，避免风险传导

虚开增值税专用发票犯罪是故意犯罪，按照主客观相一致的原则，行为人至少需要具有骗抵国家税款并从中牟利的主观目的，且明知虚开的行为和后果。在互联网财税平台的一些模式中，平台控制了客户的企业，客户指导平台的开票行为，实践中存在平台直接利用其控制的企业对外虚开发票的行为，从而牵连客户；也存在客户提供虚假资料欺骗平台，对外虚开发票的行为。在这种时候，被欺骗的一方如果能举证其履行了形式上的审核义务，留存审核的文件、底稿，证明自己主观上没有骗税的故意，对另一方的行为不知情，则可能从主观要件上予以出罪。